Premessa

In letteratura è ancora oggi controversa l’origine dei paradisi fiscali. Alcuni autori ne fanno risalire la nascita alla fine del XVIII secolo, quando re Giorgio III di Gran Bretagna sbarcò per la prima volta nelle Isole di Cayman (Orlov, 2004); altri, invece, collocano il fenomeno già nella Grecia classica del V secolo a.C., con l’istituzione nella polis di Atene della prima imposta sugli scambi mercantili.

La stessa espressione “paradiso fiscale” si presenta ancora più misteriosa. Parrebbe essere nata, infatti, da un’errata trascrizione del termine inglese Tax haven – in italiano “riparo fiscale” – con il diverso termine Tax heaven, ossia appunto “paradiso fiscale”.

Tuttavia, a prescindere dalle origini del fenomeno e dalla sua genesi terminologica, un dato appare inequivocabile: la “fiscalità paradisiaca” e la “finanza offshore” sono oggigiorno temi sempre più noti alle cronache quotidiane, e dotati di una notevole risonanza mediatica legata, essenzialmente, agli scandali che si sono avvicendati nel corso del tempo, a partire dalle rivelazioni della “Lista Falciani” nel lontano 2009 per giungere ai recenti “Panama” “Paradise” e “Pandora papers” degli anni 2016, 2017 e 2021.

L’evoluzione storica dei paradisi fiscali

Come anticipato, il fenomeno dei “paradisi fiscali”, perlomeno come oggi lo conosciamo, non è nuovo, rappresentando il risultato di una vera e propria evoluzione cominciata sin dagli albori della seconda rivoluzione industriale. Usualmente si è soliti immaginare i paradisi fiscali come giurisdizioni del tutto lontane da noi. Se ciò è vero, occorre però evidenziare come anche alcuni Stati all’interno dell’Unione Europea (si pensi, ad esempio, ad Irlanda e Paesi Bassi), pur non potendo essere qualificati “paradisi fiscali”, si caratterizzano per una legislazione fiscale di particolare favore, al punto da essere considerati, sotto il profilo tributario, simili agli ordinamenti paradisiaci.

Storicamente, con l’aumentare della pressione fiscale e dei controlli monetari negli Stati più moderni e industrializzati, per reazione inversa altri Stati o territori si sono proposti quali terre “rifugio” dei capitali esteri. È il caso, ad esempio, del New Jersey e del Delaware di fine Ottocento: Stati che, in piena rivoluzione industriale, presentavano ancora una economia prevalentemente agricola e artigianale. Ebbene, proprio per favorire lo sviluppo economico, taluni Stati – come quelli ora menzionati – diedero vita a legislazioni che permettessero di acquistare società già costituite (con presidente, amministratore delegato e consiglio di amministrazione) e consentissero di avviare un’attività di impresa assai rapidamente. A ciò si aggiunse – nel caso ad esempio del New Jersey – anche l’idea di istituire una franchigia per le imprese che trasferissero la propria sede legale nel territorio dello Stato. L’effetto di tale politica macroeconomica fu prevedibile: New Jersey e Delaware (sempre per restare all’esempio) diventarono da quel momento Stati presso cui avrebbero avuto sede le principali società statunitensi che “fuggivano” dagli Stati del Nord America più industrializzati e con una imposizione fiscale più gravosa per le imprese.

Le esperienze ottocentesche del New Jersey e del Delaware, come quelle di altri Paesi a fiscalità privilegiata (sul punto, si rinvia all’elenco OCSE 2021 ove sono indicati tutti i Paesi a fiscalità privilegiata), si presentano emblematiche delle ragioni sottese a una legislazione fiscale “paradisiaca”.

Molti Stati, ritrovandosi del tutto esclusi dal generalizzato miglioramento economico prodotto dall’industrializzazione, decisero d’intercettare in altro modo gli investimenti esteri necessari al miglioramento del prodotto interno nazionale, adottando normative societarie e fiscali di favore verso il mondo delle imprese, attraverso la semplificazione degli adempimenti volti alla costituzione e alla gestione delle società commerciali, e la previsione di norme fiscali non gravose per le imprese e in grado di assicurare un elevato grado di riservatezza per i contribuenti offshore.

Altrove, invece, si diede avvio alla costituzione di particolari istituti giuridici che consentissero di esercitare l’attività di impresa in modo più agevole rispetto agli usuali veicoli societari. Sul versante della tutela della segretezza dei dati del contribuente, emblematica è l’esperienza della Svizzera, la quale, sino alle ultime aperture in tema di interscambio informativo successive al 2017, si è dotata a partire dal 1934 di una legge sul segreto bancario meglio nota come Federal Act on Banks and Savings Banks. Quanto invece ai nuovi istituti, si pensi alla nascita – nel Principato del Liechtenstein – dell’Anstalt (nel 1926), uno strumento che consente di esercitare l’attività di impresa attraverso una struttura societaria più flessibile e riconducibile allo schema delle fondazioni.

La fuga dei capitali nei Paesi a fiscalità privilegiata

Premesso tale inquadramento storico dell’origine dei cosiddetti paradisi fiscali, è opportuno analizzarne i principali impatti sulle economie nazionali, muovendo dall’assunto per il quale la concorrenza fiscale ha radicalmente trasformato (e continua, ancora oggi, a condizionare intimamente) le politiche tributarie poste in essere dagli Stati.

In specie, l’esistenza di Paesi a fiscalità privilegiata comporta inevitabilmente un dumping fiscale, che produce effetti del tutto sfavorevoli nei confronti proprio di quegli Stati che si presentano dotati dei sistemi di welfare più avanzati.

Difatti, come accaduto in passato, e ancora negli ultimi decenni (anche se la tendenza oggi è invertita, come si vedrà infra) soggetti economici operanti in detti Stati sono stati tentati dal perseguire scopi di minimizzazione degli oneri fiscali, dotandosi di articolazioni societarie funzionali a usufruire degli effetti delle legislazioni paradisiache, come ha fatto più volte notare la Commissione europea.

Diversi sono gli strumenti volti al perseguimento di tale obiettivo: si muove dalla delocalizzazione tout court dell’attività all’estero, per giungere al più complesso fenomeno della pianificazione dei prezzi di trasferimento (cosiddetto transfer pricing), mediante la quale una società infragruppo effettua a favore di una consociata estera – solitamente ubicata in un Paese a fiscalità privilegiata – una cessione di beni o una prestazione di servizi ad un prezzo diverso rispetto quello mediamente praticato sul mercato.

In entrambi i casi è palese l’effetto prodotto dalle operazioni. Nel primo, grazie al trasferimento dell’attività economica presso lo Stato a fiscalità privilegiata, i redditi si considereranno prodotti nel Paese estero di residenza, e ivi sconteranno l’imposizione fiscale (nel caso di specie, di favore). Nel secondo, invece, attraverso il pagamento dei corrispettivi pattuiti a prezzo diverso dal valore di mercato, la società infragruppo riuscirà a trasferire una consistente parte del proprio reddito nello Stato paradisiaco, con l’effetto che lo stesso non sarà soggetto a imposizione nello Stato di residenza, ma sconterà il regime di favore previsto nel Paese estero ove opera la consociata.

Ora, è del tutto evidente come un simile modo di operare – fortunatamente oggi scoraggiato tanto dalla disciplina interna quanto da quella internazionale – comporti una evidente riduzione del gettito fiscale, con l’effetto che lo Stato che subisce la fuoriuscita di capitali sarà dotato di minori risorse da destinare all’erogazione dei servizi pubblici essenziali, pregiudicando (incolpevolmente) il bene comune di tutta la collettività (Alt, 2019).

In detto contesto è evidente, peraltro, come le pratiche ora evidenziate siano idonee a: (i) determinare una incrinatura tra il fenomeno finanziario e le sue implicazioni etiche (vedi voce Insolvenza e persona: profili etici, 4); (ii) creare un pregiudizio ancor più grave in capo alle economie più fragili dei Paesi del Sud del mondo, i quali – sia alla luce di difficoltà strutturali sia in ragione di una non significativa attrattività fiscale – risultano ancor più pregiudicate dagli spostamenti di capitali verso Paesi a fiscalità privilegiata in luogo di un utilizzo della ricchezza per finalità solidaristiche.

Fuga di capitali e principio di capacità contributiva

Il modo di agire appena delineato si scontra, a ben vedere, anche con quel «dovere di solidarietà, che costituisce il fondamento primo sul quale si regge l’organizzazione dello Stato moderno, libero e democratico» e che universalmente informa il prelievo tributario.

Difatti, è noto che nei sistemi economici più avanzati il ricorso alla leva tributaria assuma una particolare valenza solidaristica, e sia uno strumento per la redistribuzione del reddito all’interno della comunità.

In altri e più chiari termini, in Stati come l’Italia, la contribuzione obbligatoria di cui all’art. 53 Cost. ritrae la propria giustificazione dall’idea che il suo assolvimento soddisfi esigenze non individualistiche, ma sociali. Il tributo rappresenta, per questo motivo, adempimento di un dovere inderogabile di solidarietà, in quanto «la ricchezza del soggetto rileva non solo come diritto, ma anche come dovere per la realizzazione di fini comuni».

In tal senso, dunque, il dovere fiscale perde la sua configurazione individuale per assumerne una uti cives, riferibile cioè a tutti i componenti della collettività. Il dovere giuridico del singolo si diluisce nella dimensione macroeconomica e della finanza pubblica, quale giusta ripartizione e ridistribuzione della ricchezza all’interno della Comunità.

In tale ordine di idee, il trasferimento di capitali all’estero, anche mediante l’impiego di appositi veicoli societari, non potrà che essere considerato atto capace di generare iniquità, poiché trasferendo capitali in aree a fiscalità privilegiata, se da una parte si proteggono «i guadagni privati e corporativi», dall’altra si riducono proprio quelle risorse necessarie atte a garantire l’erogazione dei servizi pubblici essenziali alla Comunità (Francesco, Ai partecipanti al seminario “Nuove forme di fraternità solidale, di inclusione, integrazione e innovazione”, 2020).

Il magistero della Chiesa e i paradisi fiscali

Il Magistero della Chiesa in tema di “paradisi fiscali” si inserisce proprio nella predetta dimensione solidaristica del diritto tributario.

Difatti, anche per il Magistero pontificio la materia fiscale deve essere considerata mezzo per garantire il raggiungimento di un «benessere […] di tutto l’uomo [corpo e spirito] e di tutti gli uomini» (Congregazione per la Dottrina della Fede - Dicastero per il Servizio dello Sviluppo Umano Integrale, Oeconomicae et pecuniariae quaestiones, 2018, 10), un sistema fondato su una «etica amica della persona», capace di assicurare a tutti la propria dignità umana (Caritas in veritate, 2009, 45).

Ciò non può che confliggere con l’esistenza dei Paesi a fiscalità privilegiata, poiché gli stessi «[sottraggono] risorse decisive all’economia reale e [contribuiscono] a generare sistemi economici fondati sulla disuguaglianza» (Oeconomicae et pecuniariae quaestiones, 30). In altri termini, anche la dottrina sociale della Chiesa ritiene che la cosiddetta fuga dei capitali all’estero non consenta all’operatore politico di ritrarre quelle risorse necessarie a garantire l’erogazione dei servizi pubblici essenziali; donde, un indebolimento complessivo del sistema tributario.

In particolare, questo non esercita più quella «fondamentale funzione perequativa e di ridistribuzione della ricchezza» che lo caratterizza, divenendo, di fatto, uno strumento non più in grado di assicurare l’equità sociale (Pontificio Consiglio della Giustizia e della Pace, Per una riforma del sistema finanziario e monetario internazionale nella prospettiva di un’autorità pubblica a competenza universale, 2011).

Le recenti indicazioni del Santo Padre

Proprio muovendo in questa direzione il Santo Padre ha, da ultimo, ricordato sia che «la legalità in campo fiscale è un modo per equilibrare i rapporti sociali, sottraendo forze […] alle ingiustizie e alle sperequazioni. Ma questo richiede una certa formazione e un cambiamento culturale […] La tassazione è segno di legalità e di giustizia» (Francesco, Discorso alla delegazione dell’Agenzia delle Entrate, 2022), sia, al contempo, la necessità che «tutti s’impegnino a lavorare insieme per chiudere i rifugi fiscali, evitare le evasioni e il riciclaggio…» (Francesco, Ai partecipanti al seminario “Nuove forme di fraternità solidale, di inclusione, integrazione e innovazione”).

Anche per dette, ultime, ragioni il Magistero della Chiesa auspica la nascita di un rinnovato dialogo internazionale in ordine all’esistenza dei cosiddetti paradisi fiscali, affinché la comunità internazionale si sforzi di «porre fine alle ingiustizie economiche» che caratterizzano la nostra contemporaneità e si impegni a riformare i singoli sistemi fiscali nazionali (Francesco, Videomessaggio in occasione della 75a sessione dell’Assemblea Generale ONU, 2020).

Difatti, solo mediante la statuizione di parametri fiscali uniformi e vincolanti a livello internazionale – e dunque eliminando in radice la presenza di aree a fiscalità privilegiata – sarà possibile ai singoli legislatori nazionali modellare i vari sistemi tributari in termini sempre più equitativi e solidaristici (Oeconomicae et pecuniariae quaestiones, 31).

Ma, a ben vedere, l’invito rivolto dal Magistero si presenta ancora più radicale, dal momento che viene auspicata – tra l’altro - l’introduzione di una tassa uniforme sulle transazioni finanziarie.

Un simile regime impositivo, infatti, per il Magistero pontificio «sarebbe molto utile per promuovere lo sviluppo globale e sostenibile secondo principi di giustizia sociale e di solidarietà; e potrebbe contribuire alla costituzione di una riserva mondiale, per sostenere le economie dei Paesi colpiti dalle crisi» (Pontificio Consiglio della Giustizia e della Pace, Per una riforma del sistema finanziario e monetario internazionale nella prospettiva di un’autorità pubblica a competenza universale).

Una tale imposta non dovrebbe mortificare l’iniziativa economica privata, in quanto avrebbe «aliquote eque» e «modulate con oneri proporzionati alla complessità delle operazioni» (ivi). A contrario, dovrebbe trattarsi di una misura tributaria volta ad incentivare il «buon agire fiscale», e, in definitiva, a «chiudere i paradisi fiscali, evitare le evasioni e il riciclaggio di denaro» (In cammino per la cura della casa comune, 2020, p. 180).

Prospettive internazionali de iure condendo

Già da tempo la comunità internazionale si è mossa in sintonia con il Magistero, che ha invitato ad avviare un procedimento di cooperazione nella lotta ai paradisi fiscali.

Sembrerebbe ormai essersi radicata la necessità di operare una diffusa regolamentazione (e un deciso contenimento) dei paradisi fiscali, arginando una mobilità di capitali spesso portatrice di instabilità e non di una diffusa prosperità (Segretariato per la Giustizia Sociale e l’Ecologia, 2016, 31).

Certo, ad oggi questo procedimento non può dirsi ancora concluso, necessitando di rinnovati sforzi in seno alla Comunità degli Stati. Nondimeno, l’impegno a porre rimedio al dumping fiscale prodotto dalle legislazioni paradisiache è assai profuso nel diritto internazionale pattizio e questo, si badi bene, sin dalla seconda metà degli anni Novanta del secolo scorso.

In specie, già nel 1998 venne approvato in seno all’Organization for Economic and Co-Operation Development (OECD) un rapporto intitolato Harmful tax competition, an emerging global issue che aveva proprio quale fine precipuo quello di intensificare la cooperazione internazionale per contrastare la concorrenza fiscale dannosa provocata dai Paesi a fiscalità privilegiata (OECD, 1998, 7).

Si intraprese dunque un processo di identificazione delle giurisdizioni suscettibili di essere qualificate come Paesi a fiscalità privilegiata; processo che portò alla pubblicazione nei primi anni 2000 della primigenia lista di Paesi black list meglio nota come Towards Global Tax co-operation. Progress in Identifying and Eliminating Harmful Tax Practices.

La lotta al dumping fiscale fu peraltro intrapresa anche in seno alla Comunità Europea (oggi Unione Europea), che procedette negli stessi anni a siglare un accordo politico volto all’adozione di un Codice di condotta europeo, entrato in vigore nel 1997, per la business taxation, sotto forma di raccomandazione della Commissione europea.

Successivamente, il 5 dicembre 2017, in sede di redazione del Codice di condotta UE in materia di tassazione d’impresa, il Consiglio ha adottato il primo elenco UE di giurisdizioni considerate “paradisiache”, classificando i vari Stati terzi – a seconda della diversa struttura dei sistemi fiscali – in Paesi black list e grey list.

Sin dalla sua prima creazione nel 2017, la lista UE è stata aggiornata periodicamente negli anni successivi, conducendo senza dubbio ad un «impatto positivo», ma non risultato davvero del tutto «all’altezza del suo potenziale in quanto le giurisdizioni che attualmente contiene coprono meno del 2% delle perdite di gettito fiscale a livello mondiale» (Risoluzione del Parlamento europeo del 21 gennaio 2021 sulla riforma dell’elenco dei paradisi fiscali). A tale riguardo, la Risoluzione del Parlamento europeo del 21 gennaio 2021 sulla riforma dell’elenco dei paradisi fiscali ha evidenziato come l’attuale sistema sia «confuso ed inefficace», probabilmente perché sovente frutto di valutazioni più di natura politica che tecnica.

A tali misure, volte ad allineare le varie legislazioni nazionali in una logica di libera concorrenza, devono inoltre essere affiancati i tanti accordi internazionali di interscambio informativo preordinati a contrastare la delocalizzazione offshore dei capitali.

Tra essi, degno di nota è sicuramente il Common Reporting Standards, siglato dall’OCSE nel marzo 2014, che introdusse per la prima volta l’obbligo di trasmettere automaticamente e a cadenza annuale tutte le informazioni relative alle disponibilità finanziarie detenute all’estero dai soggetti residenti negli Stati aderenti alla convenzione.

Tale nuovo modello OCSE è stato in seguito recepito anche a livello europeo dalla Direttiva 2011/16/UE, come da ultimo modificata dalla Direttiva 2014/107/UE e dalla Direttiva 2015/2376/UE, attraverso le quali è stato introdotto anche a livello eurounionale un modello di interscambio di informazioni di natura fiscale e finanziaria.

Verso una tassazione minima globale?

Si può quindi rilevare che in seno alla Comunità internazionale – analogamente a quanto accaduto, ad esempio, in tema di fiscalità e tutela ambientale (vedi voce Ecologia e tributi ambientali, 1), e anche in quel caso in sintonia con la Dottrina sociale della Chiesa - siano stati tanti i passi compiuti per favorire un processo di cooperazione internazionale preordinato all’omogenizzazione delle singole legislazioni fiscali nazionali.

Misura, quest’ultima, resasi necessaria proprio al fine di elidere la concorrenza fiscale dannosa provocata dalla delocalizzazione offshore dei capitali nei Paesi a fiscalità privilegiata. Non di meno, il percorso non può dirsi concluso, necessitando di ulteriori misure tali da favorire il giusto allineamento dei regimi fiscali nelle varie legislazioni nazionali.

In tal senso si muove - ed è da accogliersi, certamente, con notevole favore - la prospettata introduzione di una imposta minima globale sul reddito delle multinazionali (anche nota come Global minimum tax), che muove dalla considerazione per la quale il gioco di taluni soggetti economici a livello internazionale sia stato quello di sfruttare le lacune e le asimmetrie dei sistemi fiscali per trasferire i propri profitti alle giurisdizioni caratterizzate da una tassazione bassa o prossima allo zero (Carpentieri, 2021).

Una siffatta forma di imposizione parrebbe essere non soltanto maggiormente coerente con lo scopo essenziale della tassazione moderna, ovvero «l’idea del bene comune da realizzare» (Savini, 2006), ma anche astrattamente idonea a contrastare efficacemente il fenomeno della delocalizzazione offshore dei capitali in Paesi a fiscalità privilegiata, limitando quindi la riallocazione dei profitti in eccesso delle imprese multinazionali.

Ciò essenzialmente perché introdurre una forma d’imposizione minima globale avrebbe quale effetto fondamentale la neutralizzazione della collocazione geografica delle società rientranti nell’ambito di applicazione del tributo, eliminando alla radice l’eventuale, astratta, riconducibilità a tassazione di queste secondo le regole fiscali degli ordinamenti a fiscalità privilegiata. La citata misura è stata di recente oggetto di una iniziativa intrapresa in seno all’OCSE, e concretizzatasi con il progetto denominato Inclusive Framework BEPS 20, il cui scopo principale è stato quello di creare un unico insieme di norme fiscali concordate a livello globale riguardanti l’imposizione diretta delle multinazionali e di statuire una aliquota minima globale (pari al 15%) applicabile ai proventi dei giganti dell’economia.

Considerazioni conclusive

Ad oggi, la Global minimum tax sta riscuotendo consensi nella Comunità internazionale, e ciò soprattutto a seguito del G7 tenutosi nel giugno 2021, ove si è potuta riscontrare un’ampia apertura internazionale alla citata misura.

D’altra parte, la proposta di introduzione di un tributo minimo globale ha una rilevanza storica assoluta, atteso che la definizione delle linee essenziali della tassazione delle multinazionali a livello mondiale risale agli studi della Società delle Nazioni degli anni Venti del secolo scorso (Allena, 2021, 65-66).

Accanto alla Global minimum tax, la migliore dottrina auspica anche l’istituzione di una Tobin tax – questa volta in ambito europeo – grazie alla quale sia possibile disporre di una tassazione unitaria dei proventi derivanti dalle transazioni finanziarie compiute nei vari Stati Membri (Gallo, 2020, p. 595).

L’introduzione di una simile misura avrebbe, infatti, impatti estremamente positivi sulla regolamentazione e razionalizzazione dei mercati finanziari, e, allo stesso tempo, porrebbe freno all’eccessiva speculazione oggigiorno caratterizzante l’economia mondiale.

Ebbene, le citate proposte, entrambe, si muovono proprio nell’orizzonte auspicato dal Magistero della Chiesa, rappresentando un utile strumento atto a contrastare la delocalizzazione offshore di capitali e a mettere fine a quelle «forme nuove di competizione tra Stati» nate dal fenomeno della globalizzazione (Caritas in veritate, 25).